Порядок взыскания задолженности по налогам. Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика

В случае неисполнения налогоплательщиком-предпринимателем обязанности по уплате на­лога налоговый орган вправе обратиться в суд с иском о взыскании налога за счет имущества должника. К имуществу в данном случае относятся и денежные средства на счетах в банке, и на­личные денежные средства (ч. 1 ст. 48 НК РФ).

К исковому заявлению о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физиче­ского лица может прилагаться ходатайство налогового органа о наложении ареста на имущество ответчика в порядке обеспечения искового заявления (ч. 3 ст. 48 НК РФ).

В каком суде будет рассматриваться дело о взыскании налогов с индивидуального пред­принимателя?

Исковое заявление о взыскании налога за счет имущества предпринимателя подается в арбит­ражный суд. Суд общей юрисдикции данную категорию дел не рассматривает.

В какой срок подается исковое заявление о взыскании налога за счет имущества налого­плательщика?

Исковое заявление о взыскании налога за счет имущества предпринимателя может быть пода­но в соответствующий суд налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

На какое конкретно имущество налогоплательщика может быть обращено взыскание?

Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика - индивидуального предпринима­теля производится последовательно в отношении следующего имущества:

1. Денежные средства на Счетах в банке.

2. Наличные денежные средства.

3. Имущество, не участвующее непосредственно в производстве продукции (товаров), в ча­стности ценные бумаги, валютные ценности, непроизводственные помещения, легковой авто­транспорт, предметы дизайна служебных помещений.

4. Готовая продукция (товары), а также иные материальные ценности, не участвующие и (или) не предназначенные для непосредственного участия в производстве.

5. Имущество, переданное по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке.

6. Другое имущество, за исключением предназначенного для личного пользования физиче­ским лицом или членами его семьи.

Следует отметить, что должностные лица налоговых органов сами не вправе приобретать имущество налогоплательщиков - физических лиц, реализуемого в порядке исполнения реше­ния суда о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица.

На какое имущество не может быть обращено взыскание?

Гражданско-процессуальным законодательством установлен перечень видов имущества, на которые не может быть обращено взыскание. К ним относятся:

1. Жилой дом или приватизированная квартира в пределах минимальных норм жилой площа­ди, если должник и его семья постоянно в них проживают.

2. Предметы домашней обстановки, утвари, одежда, необходимые для должника и лиц, нахо­дящихся на его иждивении (одежда, обувь, мебель и т, д.).

3. Все детские принадлежности.

4. Инвентарь (в том числе пособия и книги), необходимый для продолжения профессиональ­ных занятий должника (см. Перечень видов имущества граждан, на которые не может быть обра­щено взыскание по исполнительным документам - Приложение 1 к ГПК РФ).

Какие органы исполняют обращение взыскания на имущество должника-налогопла­тельщика?

Как уже было сказано, налоговый орган обращается в суд для того, чтобы произвести взыска­ние. В каждом суде есть так называемый судебный пристав-исполнитель, в обязанность которого и входит исполнение решений и постановлений суда, в том числе и решения суда об обращении взыскания на имущества должника.

Судебный пристав-исполнитель в трехдневный срок со дня поступления к нему исполнитель­ного документа выносит постановление о возбуждении исполнительного производства, в рамках которого и будет происходить весь процесс обращения взыскания на имущество.

Копия постановления о возбуждении исполнительного производства не позднее следующего дня после дня его вынесения направляется взыскателю (налоговый орган), должнику, а также в суд, выдавший исполнительный документ.

Может ли быть обжаловано постановление о возбуждении исполнительного производ­ства?

Да, если должник-налогоплательщик считает, что возбуждение исполнительного производст­ва нарушает его права, он может обжаловать постановление о возбуждении исполнительного про­изводства в соответствующий суд в 10-дневный срок.

В какое время судебный пристав-исполнитель имеет право совершать действия по обра­щению взыскания на имущество?

1. Исполнительные действия (опись имущества, его изъятие и т. п.) совершаются в рабочие дни с 6 до 22 часов по местному времени. Конкретное время совершения исполнительных действий определяется судебным приставом-исполнителем. Должник-налогоплательщик со своей сто­роны вправе предложить удобное для него время совершения исполнительных действий.

В нерабочие дни, установленные федеральным законом или иными нормативными правовы­ми актами, совершение исполнительных действий допускается только в случаях, не терпящих от­лагательства (например, у судебного пристава есть серьезные основания полагать, что должник может вывезти свое имущество к третьим лицам), или в случаях, когда по вине должника их со­вершение в другие дни невозможно (в случаях, когда должник всячески саботирует производство исполнительных действий).

Совершение исполнительных действий с 22 до б часов по местному времени допускается только в случаях, создающих угрозу жизни и здоровью граждан (ст. 12 Федерального закона).

В каких случаях исполнительное производство приостанавливается в обязательном по­рядке но инициативе судебного пристава-исполнителя?

Существует ряд ситуаций, когда при уже вынесенном решении об обращении взыскания на имущество должника-предпринимателя конкретные действия (исполнительное производство) могут быть приостановлены на определенный срок. К ним относятся:

1. Смерть должника-налогоплательщика, объявление его умершим или признание безвестно отсутствующим, недееспособным, а также возбуждение арбитражным судом производства по делу о несостоятельности (банкротстве) индивидуального предпринимателя,

В этом случае исполнительные действия приостанавливаются до определения правопреемни­ков (то есть наследников должника), передачи судом имущества безвестно отсутствующего управляющему, определенному органами опеки и попечительства, или назначения недееспособ­ному должнику опекуна либо принятия решения по указанному делу.

2. Участие должника в боевых действиях в составе Вооруженных Сил Российской Федера­ции, других войск и воинских формирований, созданных в соответствии с законодательством Рос­сийской Федерации.

Исполнительное производство в данном случае приостанавливается до увольнения с военной службы.

3. Должник но согласен с принятым решением суда и решил оспорить исполнительный доку­мент, о чем подал в суд соответствующее заявление (жалобу). В этом случае исполнительные дей­ствия приостанавливаются до рассмотрения дела по существу,

4. Должник не согласен с претензиями к ному налоговых органов и подал в суд жалобу на действия налоговых органов.

Подача такой жалобы также приостанавливает действия судебного пристава-исполнителя до рассмотрения дела по существу.

5. В суд поступило исковое заявление от заинтересованного лица об исключении из описи имущества, на которое обращено взыскание (например, от супруга должника-налогоплательщика или от его родственников, которые считают, что имущество или его часть принадлежат им).

До принятия судом решения по этому вопросу судебный пристав-исполнитель не вправе со­вершать никаких действий со спорным имуществом,

Во всех вышеперечисленных ситуациях исполнительное производство прекращается в обяза­тельном порядке, при этом проявлять инициативу от должника-налогоплательщика не требуется,

В каких случаях действия судебного пристава-исполнителя могут быть приостановле­ны по просьбе должника-налогоплательщика!

Кроме вышеуказанных «обязательных» оснований приостановления исполнительных дейст­вий существуют еще ситуации, когда судебный пристав может пойти навстречу должнику и при­остановить свои действия по его просьбе. Таких вариантов несколько.

1. Должник проходит военную службу по призыву в Вооруженных Силах Российской Феде­рации, других войсках, воинских формированиях и органах, созданных в соответствии с законо­дательством Российской Федерации, и просит приостановить исполнительные действия до окон­чания службы.

2. Должник находится в длительной служебной командировке. Исполнительные действия могут быть приостановлены до его возвращения,

3. Должник находится на лечении в стационарном лечебном учреждении. Исполнительные действия могут быть приостановлены до окончания лечения и возвращения должника домой.

4. Должник заявил отвод судебному приставу-исполнителю, получил отказ и подал на это жалобу в суд. По его просьбе исполнительные действия могут быть приостановлены до рассмот­рения дела по существу.

5. Должник-налогоплательщик находится в отпуске за пределами места совершения испол­нительных действий. В этом случае он может направить в суд просьбу о приостановлении испол­нительных действий до его возвращения.

После устранения указанных обстоятельств исполнительное производство возобновляется судом, его приостановившим, по инициативе судебного пристава-исполнителя (ст. 21-22 Феде­рального закона «Об исполнительном производстве»).

Что включает в себя обращение взыскания на имущество должника-налогоплатель­щика?

Обращение взыскания на имущество должника состоит из его ареста (описи), изъятия и при­нудительной реализации.

Взыскание обращается в первую очередь на денежные средства должника в рублях и ино­странной валюте и иные ценности, в том числе находящиеся в банках и иных кредитных организа­циях.

Наличные денежные средства, обнаруженные у должника, изымаются.

При наличии сведений об имеющихся у должника денежных средствах и иных ценностях, на­ходящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках и иных кредитных организациях, на них налагается арест.

Что делать в том случае, если имущество, принадлежащее налогоплательщику-долж­нику, находится у других лиц?

Довольно часто должники перевозят свое имущество к третьим лицам (родственникам, зна­комым), чтобы избежать таким образом обращения на него взыскания. Если судебному приставу будет точно известно о местонахождении этого имущества, то выносится соответствующее опре­деление суда и взыскание обращается на это имущество. В этом случае на него налагается арест (ст. 391 ГПК РФ). Для того чтобы принять все эти меры, суд должен сначала выяснить правовые основания владения имуществом. Так, если имущество было сдано в аренду, оно не может быть изъято у арендатора до прекращения договора аренды, поскольку даже при смене собственника договор аренды сохраняет силу. В то же время имущество, переданное на хранение, может быть изъято немедленно.

Арест имущества у третьих лиц производится в присутствии понятых (ст. 48 Федерального закона «Об исполнительном производстве»).

Как происходит арест имущества должника-налогоплательщика?

Арест на имущество должника налагается не позднее одного месяца со дня вручения должни­ку постановления о возбуждении исполнительного производства, а в необходимых случаях - одновременно с его вручением.

Арест имущества должника состоит из описи имущества, объявления запрета распоряжаться им, а при необходимости - ограничения права пользования имуществом, его изъятия или переда­чи на хранение. Виды, объемы и сроки ограничения определяются самим судебным приставом-ис­полнителем в каждом конкретном случае с учетом свойств имущества, значимости его для собст­венника или владельца, хозяйственного, бытового или иного использования и других факторов.

Нарушение запрета судебного пристава-исполнителя распоряжаться или несоблюдение огра­ничения права пользоваться имуществом должника, на которое наложен арест, влечет за собой наложение штрафа в размере до ста минимальных размеров оплаты труда.

Денежные средства в рублях и иностранной валюте, драгоценные металлы и драгоценные камни, ювелирные и другие изделия из золота, серебра, платины и металлов платиновой группы, драгоценных камней и жемчуга, а также лом и отдельные части таких изделий, обнаруженные при описи имущества должника, на которое наложен арест, подлежат обязательному изъятию.

Как происходит опись имущества должника-налогоплательщика?

Опись имущества происходит в присутствии самого должника и понятых. В случаях отсутст­вия должника опись составляется в присутствии кого-либо из совершеннолетних членов его се­мьи, а при отсутствии этих лиц - с участием уполномоченных лиц из жилищно-эксплуатационной конторы.

Судебный пристав-исполнитель вправе опечатать предметы, подвергшиеся описи. При описи имущества должник-налогоплательщик вправе заявить судебному приставу-ис­полнителю, на какие предметы взыскание должно быть обращено в первую очередь. Судебный пристав-исполнитель обязан удовлетворить такое заявление, если оно не препятствует исполне­нию решения (ст. 371 ГПК РФ).

Где хранится имущество, на которое наложен арест?

Как правило, «арестованное» имущество передается на хранение самому должнику под роспись в акте ареста имущества.

Как происходит реализация арестованного имущества?

Реализация арестованного имущества, за исключением имущества, изъятого по закону из оборота, осуществляется путем его продажи в двухмесячный срок со дня наложения ареста.

Следует отметить, что должностные лица налоговых органов сами не вправе приобретать имущество налогоплательщиков - физических лиц, реализуемое в порядке исполнения решения суда о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица.

Когда налог считается уплаченным в случае взыскания его за счет имущества долж­ника?

В случае взыскания налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица обя­занность по уплате налога считается исполненной с момента его реализации и погашения задол­женности за счет вырученных сумм. При этом на предъявленную к уплате сумму пени не будут начисляться с момента наложения ареста на имущество должника.

Что может сделать предприниматель, которому грозит обращение взыскания на иму­щество?

Если предпринимателю грозит обращение взыскания на его имущество, ему можно посовето­вать провести соответствующую ревизию в офисе и временно приостановить свою деятельность (вплоть до снятия с учета в налоговых органах).

Если организация не может погасить долги по налогам деньгами, инспекторы могут их взыскать за счет ее имущества. Что это за имущество и какова процедура взыскания?

Взыскать задолженность по налогам за счет имущества организации или индивидуаль­ного предпринимателя ИФНС может толь­ко при определенных ситуациях, ряд ко­торых четко регламентируется законода­тельством. Они так или иначе связаны с нехваткой денежных средств у налого­плательщика.

Так, взыскание за счет имущества может ожидать фирму, если: – на ее счетах нет денежных средств или они есть, но их недостаточно; – налогоплательщик не располагает элек­тронными деньгами или располагает, но их у него не хватает; – у инспекторов отсутствует информация о банковских счетах или о реквизитах корпоративного электронного средства платежа, используемого для переводов электронных денег.

Именно в этих ситуациях налоговики могут обратить взыскание налога на иму­щество. Но только в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога. Разумеется, за минусом тех сумм, которые уже были взысканы со счетов и в виде электронных денег, если такое взыскание проводилось.

Внимание

Требование об уплате налога должно быть исполнено фирмой в течение восьми дней с даты его получе­ния. Исключение составляют случаи, когда инспекторы в требовании прописывают более длительные сроки.

Отметим, что в отношении налога на прибыль организаций по консолидирован­ной группе налогоплательщиков ИФНС России вправе взыскать налог за счет иного имущества одного или нескольких участников группы. «Зеленым светом» для взы­скания в данном случае будет нехватка или полное отсутствие денег на счетах в банках всех участников группы или отсутствие информации о счетах.

Все по очереди

Взыскание налога за счет имущества произ­водится не абы как, а последовательно.

Порядок такой.

Сначала инспекторы пытаются заполу­чить надлежащую сумму налога за счет на­личных денег и денежных средств в банках, на которые еще не было обращено взыска­ние. Затем в качестве источника пополне­ния бюджета поочередно выступают:

1-я очередь: имущество, не участвующее непосредственно в производстве. Это, в част­ности, ценные бумаги, валютные ценности, непроизводственные помещения, легковой автотранспорт, предметы дизайна, служеб­ные помещения;

2-я очередь: готовая продукция или това­ры, а также иные материальные ценности, не участвующие или не предназначенные для непосредственного участия в произ­водстве;

3-я очередь: сырье и материалы, предна­значенные для непосредственного участия в производстве, а также станки, оборудова­ние, здания, сооружения и другие основные средства;

4-я очередь: имущество, переданное по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имуще­ство. Конечно, если для обеспечения испол­нения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны не­действительными;

5-я очередь: другое имущество. Исключе­ние – вещи, предназначенные для повсе­дневного личного пользования индивиду­альным предпринимателем или членами его семьи, определяемые в соответствии с законодательством РФ.

Процедура взыскания

Само взыскание проходит по определенной процедуре.

Сначала издается решение о взыскании налога за счет имущества. Принимает та­кое решение руководитель ИФНС или его заместитель. Сделать это он может в тече­ние одного года после окончания срока исполнения требования об уплате налога. А в течение трех дней с момента вынесе­ния такого решения указанное лицо на­правляет соответствующее постановление судебному приставу-исполнителю для ис­полнения.

Формы решения и постановления о взы­скании налогов за счет имущества утверж­дены приказом ФНС России от 14 мая 2007 г. № ММ-3-19/293@.

Если решение о взыскании налога за счет имущества принято после истечения одно­го года после окончания срока исполнения требования об уплате налога, оно считает­ся недействительным и исполнению не под­лежит. Однако в таких ситуациях инспек­торы все еще могут обратиться в суд. Заявление может быть подано в суд в тече­ние двух лет со дня истечения срока испол­нения требования об уплате налога. Причем пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восста­новлен судом.

Для взыскания задолженности приставу отводится двухмесячный срок. Отсчет на­чинается со дня, когда к приставу посту­пило постановление из ИФНС (п. 4 ст. 47 НК РФ). В трехдневный срок с этого мо­мента пристав выносит постановление о возбуждении исполнительного производства либо об отказе в возбуждении исполнительного производства. При этом копия названного постановления обяза­тельно должна быть направлена задолжав­шему налогоплательщику, а также в суд, другой орган или должностному лицу, вы­давшим исполнительный документ. Про­изойти это должно не позднее дня, следу­ющего за днем вынесения указанного по­становления.

Таким образом, о том, что на имуще­ство обращено взыскание, компания мо­жет узнать только от судебного пристава-исполнителя.

Следует иметь в виду, что обязанность ИФНС по доведению до сведения налого­плательщика решения о взыскании на­лога за счет денежных средств в банках, а также за счет его электронных денег установлена Налоговым кодексом. Значит, при недостаточности или отсутствии де­нег на счетах или в электронном виде фирме уже нужно готовиться к получе­нию уведомления от судебного пристава-исполнителя.

Пристав уполномочен... не действовать

Отказать в возбуждении исполнительного производства судебный пристав-исполни­тель может по нескольким причинам. На­зовем некоторые из них, например (ст. 31 Закона № 229-ФЗ):

• исполнительный документ предъявлен без заявления взыскателя либо оно не подписано. Правда, нужно учесть, что в некоторых случаях исполнительное производство подлежит возбуждению и без такого заявления;
• истек и не восстановлен судом срок предъявления исполнительного доку­мента;
• документ не является исполнительным либо не соответствует требованиям, предъявляемым к исполнительным до­кументам;
• исполнительный документ был ранее предъявлен, и производство по нему было прекращено или окончено.

Поскольку постановление о взыскании налога выписывается по четко регламенти­рованной форме, в нем должны быть при­ведены обязательные реквизиты.

Зачем все это знать налогоплательщику? Все очень просто. Если какой-либо из обя­зательных элементов в постановлении от­сутствует, оно признается не соответст­вующим требованиям, предъявляемым к исполнительным документам. И поэтому судебный пристав-исполнитель, как уже говорилось выше, может отказать налого­вой инспекции в возбуждении исполни­тельного производства.

Итак, какие же требования выдвигаются к постановлению?

Во-первых, в нем должны быть прописа­ны фамилия, имя, отчество должностного лица и наименование налогового органа, выдавшего указанное постановление.

Во-вторых, должны быть указаны дата принятия и номер решения ИФНС о взы­скании налога за счет имущества.

В-третьих, наименование и адрес налого­плательщика-организации либо фамилия, имя, отчество, паспортные данные, адрес постоянного места жительства индивиду­ального предпринимателя, на чье имуще­ство обращается взыскание.

В-четвертых, постановление должно со­держать резолютивную часть. Именно здесь отражаются требования налоговиков.

В-пятых, должна быть прописана дата вступления в силу решения ИФНС о взы­скании налога за счет имущества налого­плательщика.

И, наконец, в-шестых, в постановлении обязательно должна быть указана дата его выдачи.

Постановление о взыскании налога под­писывается руководителем ИФНС или же его заместителем, после чего заверяется гербовой печатью инспекции.

Инициатива наказуема?

Для должника предусмотрена возможность исполнить требование о погашении за­долженности по налогам добровольно. Так, если исполнительный документ впервые поступил в службу судебных приставов, пристав в постановлении о возбуждении исполнительного производства устанавли­вает срок для добровольного исполнения должником содержащихся в исполнитель­ном документе требований.

Внимание

Взыскание на имущество должника обращается в размере задолженности, то есть в том размере, который необходим для исполнения требований. Кроме того, у должника взыскиваются расходы на совершение исполнительных действий и исполнительский сбор, наложенный судебным приставом-исполнителем.

Вместе с этим пристав должен преду­предить задолжавшую налоговые плате­жи фирму (или ИП) о последствиях неис­полнения им в добровольном порядке требований ИФНС в установленные сроки. А именно, о принудительном исполне­нии требований налоговиков и взыска­нии исполнительского сбора и расходов по совершению исполнительных дей­ствий.

Обычно срок для добровольного испол­нения не может превышать пять дней со дня получения должником постановления о возбуждении исполнительного произ­водства. Если этот документ предъявлен к исполнению по истечении времени, ука­занного в нем, то устанавливаемый период для добровольного исполнения не может превышать пять дней со дня возбуждения исполнительного производства.

Если налоговый должник погасит долги перед государством добровольно, исполни­тельное производство завершается.

В остальных случаях исполнительное производство оканчивается либо при про­даже взысканного имущества и погашении за счет вырученных средств задолженно­сти, либо при признании судом должника несостоятельным (банкротом).

Интересно, что должностные лица нало­говых органов не вправе приобретать иму­щество налогоплательщика, реализуемое в порядке исполнения решения о взыска­нии налога за счет его имущества.

Под ударом имущественные права

В рамках исполнительного производства взыскание может быть обращено не только на имущество, но и на имущественные права, принадлежащие должнику. Какие права попадают под удар:

– право требования должника к третьему лицу, не исполнившему денежное обяза­тельство перед ним как кредитором (то есть к дебитору). Здесь же – право требо­вания по оплате фактически поставлен­ных должником товаров, выполненных работ или оказанных услуг, по найму, аренде и другим, т. е. дебиторка;

• право требования в качестве взыскателя по исполнительному документу;
• право на аренду недвижимого имуще­ства; – исключительное право на результат ин­теллектуальной деятельности и средство индивидуализации;
• право требования по договорам об от­чуждении и использовании исключи­тельного права на результат интеллекту­альной деятельности и средство индиви­дуализации;
• принадлежащее лицензиату право ис­пользования результата интеллектуаль­ной деятельности и средства индивидуа­лизации;
• иные принадлежащие должнику имуще­ственные права.

При взыскании дебиторки есть два вари­анта развития событий: либо путем пога­шения дебитором своей задолженности, либо путем продажи дебиторки с торгов. Последний вариант актуален при отсут­ствии согласия взыскателя или неуплате дебитором задолженности на депозитный счет подразделения судебных приставов.

Однако взыскивать дебиторскую задол­женность можно далеко не во всех случаях.

Так, в частности, данный способ пога­шения задолженности перед бюджетом не применим, когда:

• срок исковой давности для ее взыскания истек;
• дебитор находится в иностранном госу­дарстве, с которым у России не заключен договор о правовой помощи;
• дебитор находится в процессе ликвида­ции;
• дебитор прекратил свою деятельность в качестве юридического лица и исклю­чен из ЕГРЮЛ;
• в отношении дебитора введена процеду­ра банкротства.

Если же взыскание все-таки может быть произведено, судебный пристав-исполни­тель выносит постановление. Указанный документ не позднее дня, следующего за днем его вынесения, направляется деби­тору и сторонам исполнительного произ­водства.

В постановлении указывается обязан­ность и порядок внесения денег дебитором на депозитный счет подразделения судеб­ных приставов, а также запрет должнику изменять правоотношения, на основании которых возникла дебиторская задолжен­ность.

Как только дебитор получит от пристава постановление, он должен незамедлительно информировать пристава и должника о по­гашении задолженности, то есть о перечис­лении на счет подразделения судебных при­ставов необходимой суммы.

С.М. Хейфец,
группа компаний "Беседин Аваков Тарасов и партнеры"

Споры налоговых органов с организациями и предпринимателями по поводу взыскания налогов за счет имущества встречаются в судебной практике не так часто. Однако судебные решения по этим спорам, если они выносятся не в пользу налогоплательщика, могут иметь для последнего весьма серьезные последствия, каковыми являются изъятие или арест имущества.

Анализ арбитражной практики позволяет выявить сложившиеся подходы судебных инстанций к разрешению подобных споров и наиболее типичные случаи отступления работников территориальных органов МНС России и внебюджетных фондов от норм действующего законодательства при обращении взыскания на имущество.

Согласно ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога, сбора в установленный срок обязанность по уплате налога, сбора исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) на счетах в банках (п. 1 ст. 46 НК РФ). При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) или при отсутствии информации о счетах этих лиц налоговый орган имеет право взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика или налогового агента (п. 7 ст. 46 НК РФ).

Взыскание налогов (сборов) за счет иного имущества регулируется ст. 47 НК РФ.

Поскольку в соответствии с п. 10 ст. 46 и п. 8 ст. 47 НК РФ все положения, касающиеся порядка взыскания налогов, автоматически распространяются на взыскание сборов и пени, рассмотрим только порядок взыскания налогов.

Статьи 46 и 47 НК РФ регулируют процедуру взыскания налога лишь в отношении налогоплательщиков-организаций, а также налоговых агентов-организаций. Для физических лиц, в том числе предпринимателей без образования юридического лица, в ст. 48 НК РФ предусмотрен иной порядок взыскания задолженности.

На порядок взыскания налогов таможенными органами также распространяются положения ст. 46 и 47 НК РФ (ст. 34 НК РФ).

В случаях, определенных законодательством о налогах и сборах, на органы государственных внебюджетных фондов могут быть возложены обязанности по налоговому контролю в отношении налогов, уплачиваемых в государственные социальные внебюджетные фонды (ст. 34.1 НК РФ). В таких случаях органы государственных внебюджетных фондов пользуются правами налоговых органов.

Положения действующего НК РФ не распространяются на порядок исчисления и уплаты взносов на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Данные взносы не включены в состав единого социального налога, и порядок их уплаты регулируется Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". Действовавшая до последнего времени редакция этого Федерального закона не предусматривала принудительного взыскания недоимки по страховым взносам за счет имущества.

Вступивший в силу с 26 апреля 2003 года Федеральный закон от 22.04.2003 N 47-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон “Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний”" наделил Фонд социального страхования Российской Федерации правом принудительного взыскания недоимки и пени по соответствующим страховым взносам как за счет денежных средств, так и за счет иного имущества страхователя. Причем процедура взыскания страховых платежей за счет имущества, установленная Федеральным законом от 22.04.2003 N 47-ФЗ, в основном повторяет процедуру, изложенную в ст. 46 и 47 НК РФ и описанную выше.

В соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" взыскание недоимки по взносам на обязательное пенсионное страхование осуществляется органами Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) в судебном порядке. Возможность взыскания недоимки за счет имущества данным Федеральным законом не предусмотрена.

Из анализа содержания ст. 46 и 47 НК РФ следует, что взыскание налога за счет имущества организаций возможно только как шаг, следующий за взысканием денежных средств на банковских счетах и допустимый лишь при условии, что денежных средств на счете не оказалось либо их недостаточно, чтобы погасить всю сумму налоговой задолженности. Поэтому до взыскания налога за счет иного имущества налоговые органы должны пройти всю процедуру, предусмотренную ст. 46 НК РФ, и только при невозможности взыскания задолженности по налогу с банковских счетов налогоплательщика они вправе перейти ко второму этапу, заключающемуся в изъятии имущества налогоплательщика-организации (налогового агента). При этом учитывается сумма задолженности, погашенная на первом этапе за счет взыскания денежных средств со счетов в банке.

На практике должностные лица налоговых инспекций и фондов при обращении взыскания на имущество налогоплательщиков не всегда соблюдают указанную в ст. 46, 47 НК РФ последовательность действий.

Вот наиболее типичный пример.

Организация не уплатила к положенному сроку единый социальный налог. Налоговая инспекция направила налогоплательщику требование об уплате налога и пени. Требование не было добровольно исполнено; в связи с этим налоговая инспекция вынесла решение о взыскании вышеуказанных сумм за счет имущества налогоплательщика.

Организация обратилась в арбитражный суд с иском к налоговой инспекции о признании недействительным ее решения о взыскании недоимки по налогам и пени за счет имущества истца. Решением суда иск был удовлетворен.

Из материалов дела следовало, что налоговая инспекция не выносила решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика и не направляла в банк инкассовые поручения о принудительном взыскании сумм недоимки по налогу и пеней.

Довод налоговой инспекции о том, что на момент вынесения оспариваемого решения на счетах ответчика не имелось денежных средств, не подтверждался материалами дела.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал заключение о том, что оспариваемое решение является недействительным, так как налоговая инспекция не соблюла порядок взыскания налога за счет имущества, предусмотренный ст. 46 и 47 НК РФ.

Проверяя законность решения суда в кассационном порядке, Федеральный арбитражный суд (ФАС) Северо-Западного округа пришел к выводу о том, что данное решение было вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права и основания для его отмены нет. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2001 N А26-3461/01-02-02/175 кассационная жалоба налоговой инспекции была оставлена без удовлетворения.

Но и тогда, когда налоговые органы стараются формально соблюсти вышеописанный порядок путем предварительного взыскания денежных средств со счетов налогоплательщика, арбитражный суд может признать решение о взыскании иного имущества недействительным. Так будет в случае, если налоговые органы не представят убедительных доказательств недостаточности либо отсутствия денежных средств на счетах налогоплательщика. В качестве таких доказательств могут служить инкассовые поручения, отозванные налоговым органом или вернувшиеся из банка с отметкой о невозможности их исполнения, или справки из банков о состоянии расчетных счетов налогоплательщика. Суд должен исследовать все представленные доказательства и сделать вывод о допустимости погашения задолженности путем принудительного изъятия имущества налогоплательщика.

В дополнение к сказанному в предыдущем абзаце можно привести постановление ФАС Центрального округа от 10.10.2001 N А09-822/01-16, согласно которому до тех пор, пока поручение на бесспорное списание денежных средств со счета налогоплательщика не будет отозвано налоговым органом или не вернется с отметкой банка о невозможности его исполнения, налоговый орган не вправе выносить решение о взыскании налога за счет иного имущества. В противном случае возникает ситуация, при которой к налогоплательщику будут одновременно применены два способа бесспорного взыскания задолженности, что может привести к излишнему взысканию сумм налоговых платежей, не говоря уже о том, что подобный подход не соответствует нормам НК РФ и Конституции Российской Федерации.

Вышеприведенный порядок взыскания налогов за счет имущества относится к общей ситуации, когда у недоимщика имеются денежные средства на банковских счетах, а информация о состоянии счетов доступна органам налогового контроля.

Если же налоговые органы изначально располагают доказательствами, подтверждающими отсутствие у недоимщика денежных средств на счетах в банке или их недостаточность для погашения задолженности, то вынесению постановления о взыскании налогов за счет имущества не обязательно должно предшествовать вынесение решения о взыскании недоимок за счет денежных средств на счетах в банках. Такая позиция содержится в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 10.12.2001 N А26-2255/01-02-03/198, от 04.12.2001 N А56-3036/01, от 19.11.2001 N А56-12602/01.

Действительно, из анализа п. 1 и 7 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ следует, что взыскание налога за счет денежных средств и взыскание налога за счет имущества являются самостоятельными видами принудительного взыскания налогов.

Такой же вывод можно сделать из анализа положений абзаца четвертого п. 1 и п. 4 ст. 45 НК РФ.

Поэтому если налоговым органам заранее известно, что денежные средства на счетах недоимщика отсутствуют, они могут сразу обратить взыскание на его имущество.

Если денежных средств на счетах недоимщика недостаточно, налоговые органы вправе вынести два постановления о принудительном исполнении обязанности по уплате налога: постановление об обращении взыскания на денежные средства на банковских счетах и постановление об обращении взыскания на иное имущество в части задолженности, на уплату которой денежных средств в банке оказалось недостаточно.

Решение о взыскании недоимки за счет денежных средств на счетах может быть принято не позднее 60 дней после истечения срока ранее выставленного налогоплательщику требования об уплате налога (п. 3 ст. 46 НК РФ). Нормами НК РФ специально не установлен срок для вынесения решения о взыскании имущества, поскольку данная мера означает лишь изменение способа принудительного взыскания задолженности. Поэтому в случае, если налоговый орган сразу выносит решение о взыскании задолженности в порядке ст. 47 НК РФ, он должен руководствоваться сроком, указанным в п. 3 ст. 46 НК РФ.

Другим основанием для взыскания налога за счет имущества без предварительного взыскания денег со счетов является отсутствие у налоговых органов информации о счетах налогоплательщика (п. 7 ст. 46 НК РФ).

Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.08.2001 N 26-461/01-02-08/37 было признано правомерным постановление отделения ПФР о взыскании страховых взносов и пеней за счет имущества предприятия-должника, своевременно не исполнившего обязанность по уведомлению отделения ПФР об открытии счетов (п. 2 ст. 23 НК РФ). В отсутствие информации о счетах данного предприятия отделение ПФР было вправе приступить к взысканию недоимки за счет его имущества, минуя этап предварительного взыскания средств со счетов.

К сожалению, норма, содержащаяся в п. 7 ст. 46 НК РФ, сформулирована недостаточно четко, поскольку из ее текста трудно понять, должна у налогового органа отсутствовать информация о состоянии всех счетов налогоплательщика или только о каком-нибудь из них.

В случае возникновения судебного спора факт отсутствия информации о счетах налогоплательщика должен, по нашему мнению, доказывать налоговый орган. Такое заключение можно сделать, во-первых, на основании презумпции невиновности налогоплательщика (п. 6 ст. 108 НК РФ), во-вторых, по аналогии с вышеизложенной позицией судов в отношении споров о взыскании имущества налогоплательщика при отсутствии денег на его счетах.

В действительности, поскольку банки в соответствии со ст. 86 НК РФ обязаны уведомлять в установленный срок налоговые органы об открытии или закрытии счетов организаций и индивидуальных предпринимателей (аналогичная обязанность последних предусмотрена ст. 23 НК РФ), маловероятно, чтобы у налоговой инспекции отсутствовала информация о счетах налогоплательщиков.

Очевидно, такая информация может отсутствовать в органах государственных внебюджетных фондов, так как обязанность по сообщению в эти органы сведений об открытии или закрытии счетов предусмотрена действующим законодательством только для банков в отношении ПФР.

Решение налогового органа о взыскании задолженности за счет имущества может быть признано недействительным не только при нарушении последовательности процедуры взыскания, но и при нарушении работниками налогового органа требований ст. 47 НК РФ в отношении формы и содержания решения о взыскании (постановления о взыскании).

В соответствии с п. 1 ст. 47 НК РФ взыскание за счет имущества производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу - исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве".

Пункт 2 ст. 47 НК РФ устанавливает требования, которые предъявляются к сведениям, содержащимся в постановлении о взыскании налога за счет имущества. Эти сведения должны включать:

Фамилию, имя, отчество должностного лица, выдавшего постановление;

Дату принятия и номер решения руководителя налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, а также дату вступления в силу вышеуказанного решения;

Наименование и адрес организации, на чье имущество обращается взыскание;

Резолютивную часть решения руководителя налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика;

Дату выдачи вышеуказанного постановления.

Постановление должно быть подписано руководителем налогового органа (его заместителем) и заверено гербовой печатью налогового органа.

Постановление, не отвечающее вышеперечисленным требованиям, может быть признано судом не подлежащим исполнению (см. постановление ФАС Московского округа от 18.06.2001 N КА-А41/2921-01).

Очередность взыскания различных видов имущества не является произвольной.

Согласно п. 4 ст. 47 НК РФ все имущество налогоплательщика подразделяется на шесть групп. Исполнительные действия в отношении каждой группы допускаются лишь в случае, если имущества, отнесенного к предыдущей группе, оказывается недостаточно для полного погашения задолженности.

Не подлежит взысканию имущество, переданное по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без права перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры не расторгнуты или не признаны недействительными в установленном порядке (п. 4. ст. 47 НК РФ). Причем в постановлении Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 обращается внимание арбитражных судов на то, что в соответствии с главами 9 и 29 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) потребность взыскания имущества сама по себе не может рассматриваться в качестве достаточного основания расторжения или недействительности договоров, по которым данное имущество было передано третьему лицу.

В начале статьи уже отмечалось, что положения ст. 46 и 47 НК РФ распространяются как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов. Возможность взыскания налогов с налогового агента является способом принудительного исполнения им обязанности по перечислению в бюджет суммы налога, фактически удержанной из средств налогоплательщика. Иными словами, порядок взыскания налогов, предусмотренный ст. 46 и 47 НК РФ, применяется к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков налогов.

В подтверждение этой позиции можно привести постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.07.2002 N А52/470/2002/2, в котором признается не соответствующим нормам права требование налоговой инспекции о взыскании за счет имущества с налогового агента суммы налога, не перечисленной в бюджет в связи с ее неудержанием у налогоплательщика.

Иногда возникает вопрос о возможности взыскания имущества государственного учреждения, закрепленного за ним на праве оперативного управления.

Согласно ст. 120 ГК РФ учреждение отвечает по своим обязательствам только находящимися в его распоряжении денежными средствами. При их недостаточности субсидиарную ответственность по его обязательствам несет собственник имущества.

Из этого судами делается вывод о недопустимости обращения взыскания недоимки на имущество учреждения (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 23.08.2001 N Ф08-2638/2001-838А, ФАС Московского округа от 13.06.2001 N КА-А40/2809-01).